Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 05-06-2018 r. – 0115-KDIT2-2.4011.130.2018.2.MM

Zapewnienie przez Wnioskodawczynię nieodpłatnych posiłków w formie otwartego bufetu dostępnego dla wszystkich pracowników, w sytuacji gdy nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia otrzymanego przez konkretnego pracownika nie stanowi dla pracownika przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawczyni jako płatnik, dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pracowników, nie będzie zobowiązana do doliczenia wartości posiłków do ich przychodów

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem pracownikom możliwości skorzystania z posiłków.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. znak 0115-KDIT2-2.4011.130.2018.1.MM wezwano Wnioskodawczynię do ich usunięcia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 maja 2018 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 11 maja 2018 r.) oraz z dnia 25 maja 2018 r. (wpływ do tut. organu dnia 29 maja 2018 r.).

We wniosku oraz w pismach uzupełniających przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna (dalej: „Wnioskodawczyni lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w branży informatycznej, zajmującą się rozwojem produktów IT, wykorzystywanych przez programistów na całym świecie.

Firma powstała w 2007 r. i od początku swojego istnienia stawiała sobie za cel tworzenie produktów stanowiących innowacyjne rozwiązania z zakresu inżynierii i produkcji oprogramowania oraz zarządzania projektami i zespołami projektowymi. Rozwiązania te nie tylko wprowadzają na rynek nowe narzędzia informatyczne, wspomagające zespoły projektowe na całym świecie, ale też – w oparciu o wiedzę z dziedziny nauk społecznych i humanistycznych – kształtują innowacyjny sposób pracy nad projektami i zwiększają efektywność pracy zespołów, rozproszonych zarówno czasowo jak i geograficznie. Wnioskodawczyni stawia na bliską współpracę ze swoim strategicznym partnerem – firmą X. Jako X Partner ds. X Wnioskodawczyni jest odpowiedzialna nie tylko za rozwój takich systemów jak: …, ale także rozwija swoje autorskie produkty takie jak … oraz ….

W celu realizacji ww. zadań Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów, którzy są zaangażowani w wykonywanie wszelkich prac. Większość pracowników zatrudnionych w Spółce to osoby z wyższym wykształceniem technicznym, systematycznie podnoszące swoje kwalifikacje zawodowe. Pracownicy zatrudnieni w Spółce rozwijając oprogramowania prowadzące do postępów w zakresie przechwytywania, przekazywania, gromadzenia, wydobywania informacji, czy też ich przetwarzania i prezentowania, należą do wąskiego grona światowej klasy specjalistów w swojej dziedzinie.

Spółka jako tzw. „zakład pracy” jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, ze zm., dalej „ustawa o PDOF), obowiązanym do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób przez nią zatrudnionych.

Pracownicy branży IT, a tym samym pracownicy Spółki/Wnioskodawczyni narażeni są na szereg niekorzystnych dla ich zdrowia czynników związanych z wielogodzinną pracą przed monitorami. Narażeni są oni na liczne schorzenia ortopedyczne i okulistyczne, związane z układem krążenia, wadami postawy, czy także te związane z wysokim poziomem stresu, wynikającym nierzadko z presji czasu oraz wysokim wskaźnikiem konkurencji w branży. Powyższe czynniki mają wpływ na zdrowie psychiczne i fizyczne pracowników, a co za tym idzie znaczny spadek ich produktywności, co przekładać się może na straty finansowe dla Spółki. Dlatego Wnioskodawczyni podjęła się wdrożenia szeregu inicjatyw mających na celu poprawę komfortu pracy pracowników, zredukowania poziomu stresu oraz zachowania dobrego stanu zdrowia.

Jedną z takich inicjatyw jest zapewnienie pracownikom posiłków w miejscu pracy w postaci otwartego bufetu.

Wnioskodawczyni zapewni swoim pracownikom posiłki i napoje niealkoholowe w postaci otwartego bufetu spożywane przez nich w trakcie czasu pracy. Powyższy zakup dokumentowany będzie fakturami VAT wystawianymi na Wnioskodawczynię, ze wskazaniem odpowiedniej stawki podatku VAT.

Celem objęcia wszystkich pracowników posiłkiem jest realizacja w jak największym stopniu polityki firmy zakładającej zapewnienie jak najlepszej efektywności i wydajności wykonywanej pracy, co wpływa na wynik ekonomiczny Spółki/Wnioskodawczyni.

Realizacja powyższego odbywać się będzie poprzez zakup towarów spożywczych i innych produktów żywnościowych spożywanych w trakcie faktycznej realizacji pracy osób obecnych w pracy i świadczących pracę.

Korzyść związana z zapewnieniem dostępu do posiłków finansowanych przez pracodawcę nie będzie wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Spółka w oparciu o faktury, które są podstawą rozliczenia nabytych artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych nie jest w stanie w obiektywny sposób określić dokładnej wartości posiłku skonsumowanego przez danego pracownika w danym dniu. Jako, że posiłki będą miały formę otwartego bufetu, dostęp do zakupionych artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych będzie nieograniczony i niemożnością będzie jego monitoring ze strony Wnioskodawczyni. Bufet będzie dostępny dla szerokiego grona osób, które będą indywidualnie dokonywać wyboru spośród dostępnych potraw, każdego dnia zróżnicowanych. Ilość zakupionych produktów nie będzie uzależniona od ilości pracowników, ale w oparciu o szacunkowe dane z uwzględnieniem uśrednionej frekwencji w firmie. Co za tym idzie każdorazowa nieobecność pracowników w konkretnym dniu (czy to delegacja, choroba, urlop, praca zdalna) nie będzie wpływała na ilość nabywanych każdorazowo produktów.

Spółka będzie jedynie brała pod uwagę szacunkowe informacje dotyczące nadchodzących urlopów związanych ze świętami lub innymi wydarzeniami wspólnymi dla wszystkich zatrudnionych oraz własne doświadczenia w zakresie korzystania przez pracowników z „bufetu szwedzkiego”. Co więcej, Spółka będzie pozyskiwane w ten sposób informacje uaktualniać w odniesieniu do dłuższego okresu czasu, np. kwartalnie, a nie odnośnie każdego dnia korzystania z usługi. Wiąże się to z tym, że w okresie zwiększonej absencji pracowników w miejscu pracy (okres letni, delegacje), zamówienia będą składane dla przewidywanie mniejszej liczby pracowników i będą opierały się tylko na przewidywanej a nie rzeczywistej frekwencji w danym okresie.

W związku z powyższym może powstać sytuacja, w której w danym dniu może zabraknąć posiłków dla części pracowników lub odwrotnie – liczba posiłków może być większa niż rzeczywista ich konsumpcja. W obu przypadkach pracownicy, jak i pracodawca nie będą mogli wystąpić do drugiej strony ze skutecznym roszczeniem (pracodawca do pracownika o zwrot za nieskonsumowany posiłek, a pracownik do pracodawcy o dostarczenie brakującej żywności).

Mając powyższe na uwadze Spółka stwierdza, że nie jest możliwe ustalenie ilości, a w konsekwencji wartości pieniężnej posiłku skonsumowanego przez indywidualnego pracownika w danym dniu. Co więcej, nie jest także możliwe ustalenie grona pracowników, którzy z tego świadczenia rzeczywiście skorzystali, w związku z czym odnieśli korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku, który mogliby ponieść. Dostęp do posiłków dla wszystkich pracowników nie będzie bowiem w żaden sposób ograniczony, nie będzie podlegał monitoringowi, nie będzie wydzielony i liczony – to pracownicy będą samodzielnie komponować swoje posiłki w oparciu o zakupione produkty i decydować o ilości spożywanego posiłku.

W oparciu o powyższe Spółka uznała, że w związku z oferowaniem pracownikom posiłków w formie otwartego bufetu nie ma możliwości ustalenia konkretnej wartości świadczenia, przypisanej indywidualnemu pracownikowi. Wartość świadczenia to jedynie wartość statystyczna (ustalona np. poprzez podzielenie wartości poniesionych kosztów przez całkowitą liczbę zatrudnionych), która nie odzwierciedla rzeczywistej korzyści odniesionej przez poszczególnego pracownika. Spółka pomimo należytej staranności nie jest w stanie ustalić indywidualnych korzyści pracownika i w związku z tym korzystanie przez pracownika z posiłków przez nią finansowanych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie pracownika przychodu podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszt sfinansowanych przez pracodawcę posiłków – artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych, które nie są związane ze spotkaniami biznesowymi, stanowi dla pracowników przychód z pracy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle przedstawionych powyżej okoliczności należy uznać, iż świadczenie w postaci posiłków finansowanych przez Spółkę, realizowane za pomocą otwartego bufetu, nie będzie stanowiło dla pracowników przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PDOF).

Wnioskodawczyni prowadząc określoną działalność gospodarczą zdecydowała się na poniesienie wydatków w postaci zakupu posiłków dla pracowników celem realizacji w największym możliwym stopniu polityki firmy zakładającej zapewnienie jak najlepszej efektywności wykonywanej pracy przy równoczesnym zmniejszeniu wpływów czynników zewnętrznych na organizację pracy. Należy więc stwierdzić, że ponoszone przez Spółkę wydatki dotyczące zakupu posiłków w postaci otwartego bufetu z przeznaczeniem dla pracowników są przejawem i wyrazem starań Spółki o: stan zdrowia, kondycję fizyczną i samopoczucie jej pracowników, co w dalszej perspektywie może przyczyniać się do poprawy atmosfery pracy i w konsekwencji do zwiększania wydajności pracy z przełożeniem na uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Na wstępie – w ocenie Spółki – należy zbadać czy wymienione koszty nie będą kosztami reprezentacji. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się kosztów reprezentacji poniesionych w szczególności na usługi gastronomiczne, czy też zakup żywności lub napojów. W omawianym przypadku z pewnością można stwierdzić, iż opisywane koszty nie są kosztami reprezentacji, gdyż przy ocenie wydatków pod kątem ich reprezentacyjnego charakteru należy mieć na względzie ich cel, który musi polegać na wykreowaniu pozytywnego obrazu podatnika (w tym wypadku Wnioskodawczyni) jako celu wyłącznego bądź dominującego, co w omawianej sytuacji nie ma miejsca. Zakup posiłków czy też artykułów spożywczych dla pracowników z pewnością nie będzie miał charakteru reprezentacyjnego.

Firma będzie realizować usługę na rzecz pracowników w postaci otwartego bufetu (składają się na to zakupione artykuły spożywcze oraz napoje niealkoholowe) na podstawie faktur, rachunków i paragonów, co uniemożliwia przypisanie konkretnych kosztów do konkretnego pracownika.

W wyroku z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13) Trybunał Konstytucyjny wyraźnie określił, jakie kryteria muszą być spełnione, aby zakwalifikować przekazywane pracownikowi świadczenie jako jego przychód. W oparciu o dogłębną analizę Trybunał określił cechy istotne kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z powyższym za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1. po pierwsze zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2. po drugie zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3. po trzecie – korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W przypadku pierwszego warunku Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż będzie on spełniony – pracownik skorzysta bowiem ze świadczenia dobrowolnie, a swoją zgodę wyrazi przez sam fakt stawienia się w miejscu świadczenia usługi i skonsumowania określonego dania.

Jednocześnie Spółka dodaje, że wydatki przez nią poniesione w celu zapewnienia pracownikom posiłków i napojów bezalkoholowych będą miały pośredni wpływ na uzyskiwane przez nią przychody z prowadzonej działalności gospodarczej. Poprzez świadczenia na rzecz pracowników, pracodawca zapewnia pracownikom: lepsze warunki pracy, bardziej efektywne wykorzystanie czasu pracy, komfort pracy oraz poprawia nastrój, co pozytywnie wpływa na wydajność pracowników, a tym samym firmy, jako podmiotu generującego przychody. Zatem warunek drugi, stanowiący że wydatek musi zostać poniesiony w interesie pracownika, a nie pracodawcy zostanie naruszony.

W ocenie Wnioskodawczyni – w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego – ostatni warunek zdecydowanie nie będzie spełniony, gdyż korzyść związana z zapewnieniem dostępu do posiłków finansowanych przez pracodawcę nie będzie wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, co zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego. To – zdaniem Wnioskodawczyni – powoduje, że nie dojdzie po stronie pracownika do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że omawiane świadczenie przestaje spełniać warunki, które wyznaczył Trybunał Konstytucyjny, które są konieczne dla rozpoznania danego świadczenia jako przychodu pracowniczego. „Świadczenie stanowi przychód pracownika tylko wtedy, gdy powstaje korzyść, którą można przypisać indywidualnemu pracownikowi, w wysokości stricte dla niego wskazanej”.

Spółka pomimo należytej staranności nie jest w stanie ustalić indywidualnej korzyści pracownika i w związku z tym korzystanie przez pracownika z posiłków przez nią finansowanych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie pracownika przychodu podatkowego i tym samym Spółka od ww. świadczenia nie będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo Wnioskodawczyni wskazuje, że wybór takiej formy świadczenia usług na rzecz pracowników (zakup artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych rozliczanych na podstawie faktury) podyktowany jest względami ekonomicznymi. Decyzja o zakupie artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych ma prowadzić do ograniczenia kosztów Spółki w dwojakim zakresie:

1. Koszt usługi – w przypadku wyboru gotowych dań dla pracowników, koszty byłyby znacznie wyższe niż obecnie planowane;
2. Koszty administracyjne – w przypadku świadczenia w postaci usługi cateringowej (gotowych dań) Spółka musiałaby prowadzić ewidencję osób korzystających z usługi, ilość i rodzaj wydawanych posiłków. Co więcej wiązałoby się to z koniecznością zatrudnienia dodatkowej osoby, która przygotowywałaby zestawienia, raporty, zajmowałaby się ich przetwarzaniem w celu prawidłowego naliczenia kwot na listach płac. Zaangażowana osoba byłaby odpowiedzialna za wydawanie posiłków, weryfikację tożsamości pracowników korzystających w danym dniu z posiłków, monitorowanie jaki posiłek zjadł dany pracownik i w jakiej ilości, a także ustalenie indywidualnej wartości tego posiłku. W takiej sytuacji korzyść biznesowa zostałaby znacznie zaniżona poprzez ponoszenie irracjonalnych kosztów dodatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z art. 31 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, zgodnie z Internetowym słownikiem języka polskiego, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka/Wnioskodawczyni zapewni swoim pracownikom posiłki i napoje niealkoholowe w postaci otwartego bufetu spożywane przez nich w trakcie czasu pracy. Powyższy zakup dokumentowany będzie fakturami VAT wystawianymi na Wnioskodawczynię, ze wskazaniem odpowiedniej stawki podatku VAT.

Celem objęcia wszystkich pracowników posiłkiem jest realizacja w jak największym stopniu polityki firmy zakładającej zapewnienie jak najlepszej efektywności i wydajności wykonywanej pracy, co wpływa na wynik ekonomiczny Wnioskodawczyni.

Realizacja powyższego odbywać się będzie poprzez zakup towarów spożywczych i innych produktów żywnościowych spożywanych w trakcie faktycznej realizacji pracy osób obecnym w pracy i świadczącym pracę.

Korzyść związana z zapewnieniem dostępu do posiłków finansowanych przez pracodawcę nie będzie wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Spółka w oparciu o faktury, które są podstawą rozliczenia nabytych artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych nie jest w stanie w obiektywny sposób określić dokładnej wartości posiłku skonsumowanego przez danego pracownika w danym dniu. Jako, że posiłki będą miały formę otwartego bufetu, dostęp do zakupionych artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych będzie nieograniczony i niemożnością będzie jego monitoring ze strony Wnioskodawczyni. Bufet będzie dostępny dla szerokiego grona osób, które będą indywidualnie dokonywać wyboru spośród dostępnych potraw, każdego dnia zróżnicowanych. Ilość zakupionych produktów nie będzie uzależniona od ilości pracowników, ale w oparciu o szacunkowe dane z uwzględnieniem uśrednionej frekwencji w firmie. Co za tym idzie każdorazowa nieobecność pracowników w konkretnym dniu (czy to delegacja, choroba, urlop, praca zdalna) nie będzie wpływała na ilość nabywanych każdorazowo produktów.

Spółka będzie jedynie brała pod uwagę szacunkowe informacje dotyczące nadchodzących urlopów związanych ze świętami lub innymi wydarzeniami wspólnymi dla wszystkich zatrudnionych oraz własne doświadczenia w zakresie korzystania przez pracowników z „bufetu szwedzkiego”. Co więcej, Spółka będzie pozyskiwane w ten sposób informacje uaktualniać w odniesieniu do dłuższego okresu czasu, np. kwartalnie, a nie odnośnie każdego dnia korzystania z usług. Wiąże się to z tym, że w okresie zwiększonej absencji pracowników w miejscu pracy (okres letni, delegacje), zamówienia będą składane dla przewidywanie mniejszej liczby pracowników i będą opierały się tylko na przewidywanej, a nie rzeczywistej frekwencji w danym okresie.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz zacytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzić do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy PIT. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek został spełniony, bowiem skorzystanie z oferowanego posiłku zależeć będzie od woli pracownika.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego – otrzymane przez pracownika świadczenie w postaci darmowego posiłku stanowi dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Taka też sytuacja ma miejsce w przedmiotowym przypadku – pracownik uzyskuje dochód w postaci zaoszczędzenia wydatków, które poniósłby, gdyby nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma trzeci warunek opisany w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W ww. wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi), w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów zakupu artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych przez całkowitą liczbę pracowników), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

Zatem zapewnienie przez Wnioskodawczynię nieodpłatnych posiłków w formie otwartego bufetu dostępnego dla wszystkich pracowników, w sytuacji gdy nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia otrzymanego przez konkretnego pracownika nie stanowi dla pracownika przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji Wnioskodawczyni jako płatnik, dla celów obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pracowników, nie będzie zobowiązana do doliczenia wartości posiłków do ich przychodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż niniejsza interpretacja – zgodnie z zakresem wyznaczonym pytaniem odnosi się wyłącznie do obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem pracownikom możliwości skorzystania z posiłków, których wartości nie da się ustalić. Wobec powyższego tutejszy organ nie rozstrzygał kwestii, czy poniesione przez Spółkę wydatki należy zakwalifikować do wydatków na reprezentację, czy są to wydatki z innego tytułu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/